Prevé el artículo 82 de la Ley de
ISLR vigente que: “el Ejecutivo Nacional
podrá ordenar que ciertas categorías de contribuyentes, que dentro del año
inmediatamente anterior al ejercicio en curso, hayan obtenido enriquecimientos
netos superiores a mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.), presenten declaración
estimada de sus enriquecimientos correspondientes al año gravable en curso, a
los fines de la determinación y pago de anticipo de impuestos, todo de
conformidad con las normas, condiciones, plazos y formas que establezca el
reglamento. Igualmente podrá acordar, que el anticipo de impuesto a que se
refiere este artículo se determine tomando como base los datos de la
declaración definitiva de los ejercicios anteriores y que los pagos se
efectúen en la forma, condiciones y plazos que establezca el reglamento”.
En atención a esta disposición legal el Ejecutivo Nacional dicta en el
Reglamento de la Ley de ISLR una serie de disposiciones que establecen y
regulan la determinación de un anticipo de dicho tributo.
De forma específica el Reglamento
de la Ley de ISLR en sus artículos 156 al 164 establece las normas
relativas a la determinación de la base sobre la cual cuantificar el
anticipo del ISLR, así como otros elementos relevantes respecto a esta
materia.
Obligados a determinar el anticipo de impuesto
Con la excepción de las
sociedades de personas, las comunidades y consorcios, cuando sus
enriquecimientos sean gravables en cabeza de sus socios o comuneros, los
contribuyentes del ISLR que se indican en el artículo 7 de la Ley que rige a dicho
tributo, que se dediquen a realizar actividades económicas distintas de la
explotación de minas, de hidrocarburos y conexas, y no sean perceptores de
regalías derivadas de dichas explotaciones, ni se dediquen a la compra o
adquisición de minerales o hidrocarburos y sus derivados para la exportación,
que dentro del año gravable inmediatamente anterior al ejercicio en curso,
hayan obtenido enriquecimientos netos gravables superiores a 1.500 Unidades
Tributarias (U.T.) que hoy equivalen a Bs. 135.000, deberán determinar y pagar
el anticipo de impuesto correspondiente al año gravable en curso, sobre la base
del 80% del enriquecimiento global neto correspondiente al año inmediato
anterior. Igual obligación tendrán los contribuyentes en referencia que hubiesen
obtenido enriquecimientos superiores a 1.000 U.T., cuando su ejercicio
inmediato anterior haya sido menor de un año.
En lo que respecta a las personas
naturales, éstas deberán determinar el anticipo de impuesto igualmente sobre el
80 % del enriquecimiento global neto correspondiente al año inmediato
anterior, pero sólo cuando hayan obtenido enriquecimientos netos gravables
superiores a 1.500 U.T., provenientes de:
a) de actividades mercantiles o
crediticias;
b) del libre ejercicio de profesiones no mercantiles;
c) del
arrendamiento o subarrendamiento de bienes muebles o inmuebles, y
d) de la
participación en las utilidades netas de las sociedades de personas o
comunidades no sujetas al pago de impuesto establecido en la Ley objeto de esta
reglamentación.
Es decir, para cuantificar el monto a partir del cual se
establece la obligación de determinar el anticipo del ISLR no computan los
enriquecimientos por concepto de sueldos y salarios, ganancias fortuitas, ni
dividendos.
En el caso de los contribuyentes que
se dediquen a realizar actividades mineras o de hidrocarburos y conexas,
incluso
con un ejercicio fiscal menor a un año, sean perceptores de regalías
derivadas
de dichas explotaciones u obtengan enriquecimientos provenientes de la
exportación de minerales, hidrocarburos o sus derivados, el parámetro
del que
enriquecimiento neto para determinar el anticipo del ISLR baja a 1.000
U.T., pero la base porcentual del 80 % del enriquecimiento global
neto correspondiente al año inmediato anterior se mantiene para
establecer el
anticipo a partir de dicho valor.
Rebajas sobre el ISLR en la determinación de la renta estimada
Para los que son titulares de
rebajas por nuevas inversiones el monto de las inversiones estimadas que se
estimarán también si fuere el caso, pero no podrá ser mayor del ochenta por
ciento (80%) del costo de las inversiones declaradas para iguales propósitos en
la declaración definitiva del año anterior, a menos que el contribuyente
demuestre a la Administración Tributaria que sus inversiones serán superiores.
Sustitución y modificación de la declaración estimada de rentas
Las determinaciones de anticipos
a que se contraen los artículos 156 y 158 del Reglamento de la Ley de ISLR podrán
ser sustituidas o modificadas,
siempre que las alteraciones efectuadas estén enmarcadas dentro de las normas
contenidas en el Código Orgánico Tributario y la demás disposiciones reglamentarias
establecidas sobre la materia. Al respecto es el mismo Reglamento en su
artículo 162 el que dispone que si durante el transcurso del ejercicio objeto
de las determinaciones y pagos de anticipo del ISLR, se presentaren evidencias
o fundados indicios de que el enriquecimiento gravable excederá o disminuirá
del monto del enriquecimiento estimado, la Administración Tributaria podrá
exigir la presentación de las declaraciones complementarias, dentro de los
plazos que al efecto fije.
En caso de que el contribuyente o
responsable presumiera que su enriquecimiento será menor que el estimado,
podrá
presentar declaración sustitutiva. Pero en este caso, si la
estimación efectuada por el contribuyente resulta menor a la obligación que
surja de la declaración definitiva del período, deberá pagar los intereses moratorios y además sanción prevista en el
artículo 112 del Código Orgánico Tributario sobre las diferencias
calculadas desde la fecha en que los anticipos debieron ser pagados.
Base para determinar el anticipo del ISLR a partir de la renta neta
estimada
Del anticipo de impuesto que
resulte de aplicar la tarifa del impuesto sobre el enriquecimiento global neto
estimado, sólo se pagará el 75% del monto de impuesto resultante a partir del sexto
mes posterior al cierre del ejercicio y hasta 6 porciones de
iguales montos, mensuales y consecutivos. En los casos que las porciones no
sean exactas, la diferencia se incluirá en la primera porción.
En los casos de declaraciones
estimadas presentadas de conformidad con lo previsto en el artículo 158 del
Reglamento, el contribuyente deberá pagar a título de anticipo el saldo que
resulte de rebajar del 96% del monto del impuesto derivado de la declaración
estimada prevista en dicho artículo, el total de los impuestos que le hayan
sido retenidos hasta el mes anterior al del plazo para presentar la
declaración.
El monto de este impuesto, salvo disposición en contrario basada
en el artículo 173 de este Reglamento, se pagará en nueve (9) porciones
iguales, mensuales y consecutivas en las oficinas Receptoras de Fondos
Nacionales.
Establece el Reglamento que dichos lapsos son improrrogables. Para
estos contribuyentes la obligación de determinar el anticipo es a los 45 días
contínuos de la finalización del ejercicio fiscal.
Oportunidad de presentar la declaración estimada de rentas y el pago
del anticipo del ISLR
La Providencia Administrativa SNAT/2004/0063
dictada por el SENIAT el 08/02/2004 adecúa, por así decirlo, a la Resolución 904 que le precede,
estableciendo los plazos para la presentación de la declaración estimada de
rentas y el pago del anticipo del ISLR.
Dicha norma dispone que los contribuyentes que se dediquen a realizar
actividades mineras o de hidrocarburos y conexas, incluso con un ejercicio
fiscal menor a un año, sean perceptores de regalías derivadas de dichas
explotaciones u obtengan enriquecimientos provenientes de la exportación de
minerales, hidrocarburos o sus derivados; deberán realizar su declaración
estimada de rentas dentro de los 45 días contínuos siguientes al cierre del
ejercicio inmediatamente anterior.
El anticipo de impuesto que resulte a pagar
deberá fraccionarse en doce (12) porciones de iguales montos pagaderas mensual
y consecutivamente. En el caso que la división en porciones no sea exacta, la
diferencia se incluirá en la primera porción. La primera porción se pagará
dentro de los catorce (14) días siguientes al vencimiento del término para
presentar la declaración estimada y las porciones restantes dentro de los diez
(10) últimos días de cada uno de los once (11) meses calendarios subsiguientes
al vencimiento del plazo fijado para el pago de la primera porción.
Los demás contribuyentes
obligados a presentar declaración estimada de rentas y pagar el anticipo de
ISLR lo harán dentro de la segunda quincena del sexto mes
siguiente al cierre del ejercicio fiscal, de conformidad con lo señalado en el artículo 164 del Reglamento
General de la Ley de Impuesto sobre la Renta. El anticipo de impuesto que
resulte a pagar podrá ser cancelado hasta en seis (6) porciones de iguales
montos, mensual y consecutivamente.
En el caso que la división en porciones no
sea exacta, la diferencia se incluirá en la primera porción. Si opta por pagar
en una sola porción ésta se pagará conjuntamente con la declaración estimada.
Si opta cancelar en dos (2) o más porciones, la primera porción se pagará conjuntamente con la presentación de la
declaración estimada y las porciones restantes se pagarán mensual y
consecutivamente.
Ahora bien, en el caso de los
contribuyentes que han sido calificados como “sujetos pasivos especiales”,
estos deberán sujetarse a lo dispuesto en la Providencia Administrativa del
SENIAT Nro. 0078 del 15/12/2011 en la cual se establece el Calendario de Sujetos Pasivos Especiales y en cuyo artículo 2 se indica que “la declaración estimada del ISLR de las personas naturales y jurídicas
y los pagos mensuales de los anticipos, deberán realizarse en las fechas de
vencimiento establecidas en el presente Providencia Administrativa”; la
cual dicta el siguiente cronograma:
A diferencia de la Providencia
Administrativa que estableció el Calendario de los sujetos pasivos especiales
del año 2011, el que corresponde al año 2012 no estipula de manera expresa que
la declaración estimada de rentas deba efectuarse en el mes de junio por parte
de aquellos contribuyentes que tienen cierre del ejercicio económico en el mes
de diciembre. En razón de ello se abre nuevamente el dilema de si dicha
declaración debe hacerse en el mes de junio o en el mes de julio.
En lo particular, considero que
lo previsto en el Calendario de Sujetos Pasivos Especiales del año 2011 era un
exceso impertinente, al pretender que la declaración y pago del impuesto
estimado se realizara en el sexto mes de finalizado el ejercicio fiscal
anterior, porque ello supondría exigir tal obligación tributaria en una fecha
anterior y no posterior a la ordinaria, lo que sería contrario al sentido de
crear las condiciones para facilitar el cumplimiento de tales obligaciones
tributarias por parte de los sujetos sometidos a este régimen especial, ya que
de esta forma se les desfavorecería respecto a los contribuyentes que no
califican como sujetos pasivos especiales. Al respecto de este punto pueden
consultar el análisis que para el año 2010 se publicó en el Blog GERENCIA &
TRIBUTOS en el enlace
http://gerenciaytributo.blogspot.com/2010/05/plazo-para-declarar-y-pagar-el-islr.html?utm_source=BP_recent.
El dilema de cuándo hacer o no hacer…
Los contribuyentes que no quieran
asumir riesgo ante la pretensión del SENIAT de exigir la declaración estimada
de rentas en el mes de junio 2012, se acogerán a las fechas previstas en el
Calendario Especial de este año, las cuales inician el 08 y finalizan el 15 de dicho mes. Sin embargo, habrá
quienes ante la falta de una disposición expresa como la dada en el Calendario dictado
por el SENIAT en el año 2011, asuman razonablemente que la declaración estimada
de rentas y el pago del anticipo debe hacerse en el mes de julio 2012, en una fecha extendida de la
ordinaria para cumplir esta obligación tributaria.
Lo que me resulta absolutamente inaudito es que
para el presente año exista tal incertidumbre respecto a la oportunidad en la
cual los sujetos pasivos especiales deben presentar la declaración estimada de
rentas y pagar el anticipo del ISLR del ejercicio 2012. Estas particulares
situaciones denotan la palpable falta de comunicación entre la Administración
Tributaria y los Administrados, o con sus interlocutores gremiales, lamentable signo de un
país que se empeña en mantenerse en “huelga
de entendimiento”, sustancia esencial para el desarrollo de una
sociedad encaminada al progreso.
Cortesia: Camilo E. London A.
Asesor tributario
